Migliorie effettuate dal conduttore: il canone va dichiarato integralmente

Il canone di locazione annuale stabilito nel contratto sottoposto a registrazione deve essere integralmente dichiarato dal locatore, anche se le parti ne hanno convenuto una riduzione, a copertura delle spese di adeguamento dei locali sostenute dal conduttore, sempreché tali migliorie sull’immobile restino acquisite dal locatore al termine del contratto. Lo ha stabilito la Ctr della Lombardia, con la sentenza 2134/13/2020 (presidente Barbaini, relatore Vigorita).

La vicenda
n contribuente aveva concesso in locazione un immobile di proprietà, il quale era stato adattato dal conduttore alle sue esigenze commerciali, rinnovando i serramenti e le vetrine, sistemando la sala e installando l’impianto di climatizzazione estiva: tutti i lavori erano stati effettuati con spese a carico del conduttore.

A ristoro di tali spese, le parti contrattuali convenivano di ridurre il canone (peraltro, tale accordo di riduzione non deve essere obbligatoriamente registrato: si veda risoluzione 60/E/2020 e Ctr Lombardia 5566/2019): in particolare, le parti stabilivano la cancellazione dell’obbligo di versamento delle prime due mensilità, che, quindi, non venivano dichiarate fiscalmente dal locatore. Ne seguiva l’avviso di accertamento per il recupero dell’Irpef dovuta sulla parte di canone non dichiarata.

Il locatore impugnava l’atto impositivo, eccependo, appunto, che la parte non dichiarata del canone corrispondeva alla riduzione che aveva accordato al conduttore, per compensarlo delle spese sostenute per i lavori di adattamento del locale commerciale.

La sentenza della Ctr
I giudici regionali hanno stabilito che in questi casi occorre distinguere l’ipotesi che le opere eseguite sull’immobile assolvano esclusivamente agli interessi del conduttore da quella in cui le stesse si traducano comunque in un vantaggio (sia pure successivo alla riconsegna dell’immobile) in favore del locatore. In questa ultima fattispecie, infatti, il canone va dal locatore comunque dichiarato nella sua interezza, nel mentre il conduttore può dedurre i costi documentati a tal fine sostenuti.

Nel caso sottoposto al vaglio della Ctr, in effetti, dalle stesse clausole contrattuali risultava che con il cessare della locazione il conduttore avrebbe riconsegnato i locali nello stato in cui si trovavano, e tutte le modificazioni, addizioni e migliorie eseguite dal conduttore sarebbero rimaste a favore del locatore, senza alcun compenso per il conduttore, anche se autorizzati.

Secondo il collegio lombardo, le parti non hanno affatto aprioristicamente e categoricamente escluso la possibilità per il locatore di trarre vantaggio dalle opere eseguite dal conduttore a cura e spese di quest’ultimo, stabilendo anzi l’automatica acquisizione delle migliorie da parte del locatore, sicché la fattispecie concreta va ricondotta all’ipotesi in cui è obbligo del locatore dichiarare ai fini fiscali l’intero canone annuo, senza alcuna riduzione.

Sulla stessa linea si pone la Suprema corte, secondo cui non è consentito al locatore decurtare i canoni di locazione della parte trattenuta dal conduttore a titolo di pagamento dei lavori di ristrutturazione eseguiti sull’immobile, dato che tali lavori vanno a beneficio del proprietario medesimo, risolvendosi quindi in una forma diversa di corresponsione del canone (Cassazione 15808/2006).