Soocietà, affitti con doppio trattamento

Componenti positivi e negativi al vaglio del regime di cassa. In primo luogo, il fronte dei componenti positivi che sono attratti a tassazione nel momento dell’incasso: l’articolo 66, comma 1, del Tuir cita a tal riguardo i ricavi ex articolo 85 del Tuir e i dividendi ex articolo 89, quindi per questi componenti il principio di cassa condiziona la rilevanza fiscale. Invece regolati dal principio di competenza vi sono i proventi immobiliari disciplinati dall’articolo 90 del Tuir e richiamati in modo esplicito dalla circolare 11/17, par. 3.2.1. Quindi, volendo sistematizzare questo primo aspetto, si deduce che mentre le locazioni attive per immobili strumentali o merce sono disciplinate dal principio di cassa in quanto rientranti nella nozione di «ricavi ex art. 85 del Tuir», le locazioni attive di immobili di civile abitazione restano disciplinate dal principio di competenza, in quanto componenti da articolo 90 del Tuir.

Tra i componenti negativi che mantengono il regime di competenza (oltre a minusvalenze e quote di ammortamento), va fatta menzione esplicita ai canoni di leasing, per i quali il maxicanone andrà riscontato come si è fatto nei precedenti esercizi, mentre per le spese di manutenzione ordinaria, atteso che il riferimento all’articolo 102 del Tuir eseguito nel secondo comma dell’articolo 66 è limitato alle quote di ammortamento, il criterio da applicare sarà quello di cassa. In relazione a questo ultimo punto, però si registra una interpretazione restrittiva della circolare 11/17 che non appare del tutto coerente, laddove si afferma che comunque va rispettato il limite di cui articolo 102, comma 6, del Tuir, cioè il 5% del valore dei beni strumentali esistenti all’inizio dell’esercizio. A nostro parere delle due l’una: o si applica l’articolo 102, comma 6, del Tuir, e allora resta fermo il tetto del 5% e anche il criterio di competenza, o non si applica, e allora la spesa è deducibile quando pagata ma senza il tetto del 5%. Nella tesi delle Entrate invece si applica in parte il riferimento all’articolo 102 e in parte no, il che desta qualche perplessità.

Altri componenti negativi per i quali è applicabile il principio di competenza sono le perdite su crediti. Questo elemento necessita un approfondimento poiché, in linea di massima, se un componente positivo affluisce a tassazione al momento dell’incasso, non dovrebbero sussistere perdite su crediti. Il discorso va però maggiormente articolato. In primo luogo potrebbero essere presenti crediti derivanti dal passato, cioè quando il contribuente non applicava il criterio di cassa; per tali proventi si è prodotta tassazione per competenza e se la perdita sul credito presenta gli elementi della certezza e della precisione essa sarà deducibile anche in vigenza del criterio di cassa. Altro caso potrebbe essere la perdita sul credito derivante dalla cessione di un bene strumentale, cessione la cui tassazione (plusvalenza) resta assoggettata al regime di competenza, da cui consegue che anche il componente negativo legato all’insolvenza del debitore può essere computato nella determinazione del reddito. Un terzo caso, peraltro citato dalla circolare 11/17, è la perdita sul credito che si manifesta per quei contribuenti che hanno scelto di contabilizzare i componenti positivi e negativi applicando l’opzione di cui all’articolo 18, comma 5, del Dpr 600/73, cioè il regime di contabilizzazione subordinato alle regole Iva.

Ricordiamo che in base a tale regime contabile, i componenti positivi e negativi si intendono per presunzione incassati e pagati al momento in cui è registrato il documento ai fini Iva. Ma tale presunzione non arriva a escludere l’insolvenza, dal che si ricava che anche in presenza di presunzione di incasso, che si manifesta al momento della registrazione della fattura, il componente negativo della perdita sul credito potrà essere dedotto senza che ciò si appalesi come una contraddizione.