Diritto di superficie equivalente alla locazione
Le somme percepite da una società all’atto della costituzione del diritto di superficie devono concorrere alla determinazione del reddito per tutta la durata del contratto, analogamente a quanto sarebbe avvenuto in caso di somme corrisposte a fronte di un contratto di locazione.
La risposta 435 dell’agenzia delle Entrate , richiamando il principio di derivazione e la risoluzione 37/E/18, risponde al quesito di una società, non micro impresa, che redige il bilancio in forma abbreviata, articolo 2435-bis del Codice civile.
La particolarità, rispetto alla risoluzione precedente, è la previsione di un corrispettivo suddiviso in due componenti: il primo, stabilito nel contratto preliminare, relativo alla costituzione del diritto di superficie, il secondo nel contratto definitivo in relazione ai canoni periodici, ovvero al godimento del diritto.
A parere della società, il corrispettivo iniziale (il primo) deve essere qualificato come ricavo ma con maturazione economica diversa, nell’esercizio di sottoscrizione del contratto definitivo, rispetto a quella derivante dai canoni periodici, perché completamente svincolato dalla periodica fruizione, da parte della superficiaria, del diritto di superficie a tempo determinato.
Questo per il principio che prevede l’interpretazione del contratto in base alla sostanza economica piuttosto che alla forma.
L’Agenzia non concorda con la soluzione prospettata dalla società e, richiamando la precedente risoluzione, rammenta che il principio contabile Oic 12 in merito alla diversa ipotesi di costi sostenuti dal superficiario per canoni periodici corrisposti a terzi per la costituzione del diritto di superficie su immobili, al paragrafo 65, ne prevede l’iscrizione nella voce B.8) relativa al godimento beni di terzi, come per i canoni di locazione.
Pertanto, in applicazione del paragrafo 4 dell’Oic 11, che prevede l’applicazione in via analogica delle disposizioni che trattano casi simili, anche al caso in questione si applica il paragrafo 65 dell’Oic 12 equiparando gli effetti del diritto di superficie e quelli prodotti dalla locazione.
Il quesito e la risposta consentono di approfondire la questione relativa all’interpretazione del contratto in base alla sostanza economica.
L’Oic 11 precisa che l’analisi dei contratti è rilevante anche per stabilire «l’unità elementare da contabilizzare» ai fini della segmentazione o aggregazione degli effetti sostanziali derivanti da un contratto o da più contratti. Infatti, da un unico contratto possono emergere più diritti o obbligazioni che richiedono una contabilizzazione separata, mentre da più contratti possono discendere effetti sostanziali che richiedono una contabilizzazione unitaria.
È probabile che in base alla lettura della documentazione prodotta dalla società a sostegno del quesito, il contratto debba essere interpretato, nel rispetto della sostanza, unitariamente.
L’Oic 11 richiama l’Oic 23 che indica le condizioni che impongono di trattare un gruppo di commesse come singola commessa o viceversa e l’Oic 32 che illustra le situazioni nelle quali si deve scorporare lo strumento finanziario derivato dal contratto primario al fine di contabilizzarlo separatamente.
